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1. 질의 내용

국제회계기준해석위원회(이하 ‘해석위원회’라 한다)는 변동지급액이 있는 판매후리스 거래에 대해 요청서를 받았다. 요청서에 기술된 사실 관계는 다음과 같다.

a. 기업(판매자-리스이용자)은 유형자산의 한 항목을 다른 기업(구매자-리스제공자)에 이전하고 그 자산을 5년 동안 다시 리스하는 판매후리스 거래를 체결한다.

b. 그 유형자산의 이전은 유형자산의 판매로 회계처리하게 하는 IFRS 15 ‘고객과의 계약에서 생기는 수익’의 요구사항을 충족한다. 유형자산에 대한 대가로 구매자-리스제공자가 판매자-리스이용자에게 지급하는 금액은 거래일 현재 유형자산의 공정가치와 같다.

c. 리스에 대한 지급액(현재 시장요율에 해당함)은 리스기간 5년 동안 해당 유형자산을 사용하여 판매자-리스이용자가 창출하는 수익의 일정 비율로 계산되는 변동지급액을 포함한다. 판매자-리스이용자는 그 변동지급액이 IFRS 16에서 기술하는 실질적인 고정리스료는 아니라고 판단하였다.

요청서에서는, 기술된 거래에서 판매자-리스이용자가 어떻게 판매후리스에서 생기는 사용권자산을 측정하고 거래일에 인식되는 차손익 금액을 산정하는지를 질문하였다.

2. 검토 내용과 결정

해석위원회는 IFRS 16 문단 100의 요구사항이 요청서에 기술된 거래에 적용된다고 보았다. 문단 100에서는 ‘판매자-리스이용자가 행한 자산 이전이 자산의 판매로 회계처리하게 하는 IFRS 15의 요구사항을 충족한다면 (a) 판매자-리스이용자는 계속 보유하는 사용권에 관련되는 자산의 종전 장부금액에 비례하여 판매후리스에서 생기는 사용권자산을 측정한다. 따라서 판매자-리스이용자는 구매자-리스제공자에게 이전한 권리에 관련되는 차손익 금액만을 인식한다.…’고 기술한다.

따라서 판매후리스에서 생기는 사용권자산을 측정하기 위하여 판매자-리스이용자는 구매자-리스제공자에게 이전된 유형자산 중 계속 보유하는 사용권에 관련되는 비율을 산정한다. 이는 거래일에 다시 리스하여 계속 보유하는 사용권과 전체 유형자산을 구성하는 권리들을 비교하여 산정한다.

IFRS 16에서는 그 비율을 산정하는 방법을 규정하지 않는다. 요청서에 기술된 거래에서 판매자-리스이용자는, 예를 들면 다음 (a)와 (b)를 비교하여 그 비율을 산정할 수 있다.

(a) 리스에 대한 예상 지급액(변동지급액을 포함함)의 현재가치

(b) 거래일 현재 유형자산의 공정가치

거래일에 판매자-리스이용자가 인식하는 차손익은 판매후리스에서 생기는 사용권자산을 측정한 결과이다. 판매자-리스이용자가 계속 보유하는 사용권자산은 거래의 결과로 재측정되지 않기 때문에(사용권자산은 해당 유형자산의 종전 장부금액에 비례하여 측정된다), 인식되는 차손익 금액은 구매자-리스제공자에게 이전한 권리에만 관련된다. IFRS 16 문단 53(i)를 적용하여 판매자-리스이용자는 판매후리스 거래에서 생기는 차손익을 공시한다.

비록 리스에 대한 지급액 모두가 변동되고 지수나 요율(이율)에 따라 달라지지 않을지라도 판매자-리스이용자는 거래일에 부채도 인식한다. 부채의 최초 측정치는 IFRS 16 문단 100(a)의 방법을 적용하여 사용권자산을 측정하고 판매후리스에서 생기는 차손익을 산정한 결과이다.

사례

판매자-리스이용자는 자산(유형자산)을 구매자-리스제공자에 이전하고 그 자산을 5년 동안 다시 리스하는 판매후리스 거래를 체결한다. 그 유형자산의 이전은 유형자산의 판매로 회계처리하게 하는 IFRS 15의 요구사항을 충족한다.

거래일 현재 판매자-리스이용자의 재무제표에서 유형자산의 장부금액은 CU1,000,000이고 구매자-리스제공자가 그 유형자산에 대해 지급한 금액은 CU1,800,000(거래일 현재 유형자산의 공정가치)이다. 리스에 대한 모든 지급액(현재 시장요율에 해당함)은 변동될 수 있고 리스기간 5년 동안 판매자-리스이용자가 해당 유형자산을 사용하여 창출하는 수익의 일정 비율로 계산된다. 거래일에 리스에 대한 예상 지급액의 현재가치는 CU450,000이다. 리스개설직접원가는 없다.

판매자-리스이용자는 리스에 대한 예상 지급액의 현재가치를 사용하여 계속 보유하는 사용권에 관련되는 유형자산의 비율을 계산하는 것이 적절하다고 판단한다. 이에 따르면, 계속 보유하는 사용권에 관련되는 유형자산의 비율은 25%인데 이는 CU450,000(리스에 대한 예상 지급액의 현재가치)를 CU1,800,000(유형자산의 공정가치)으로 나누어 계산된다. 따라서 구매자-리스제공자에게 이전되는 권리와 관련되는 유형자산의 비율은 75%[ (CU1,800,000 − CU450,000) ÷ CU1,800,000]이다.

문단 100(a)를 적용하여 판매자-리스이용자는 다음과 같이 회계처리한다.

a. 사용권자산을 CU250,000으로 측정하는데 이는 CU1,000,000(유형자산의 종전 장부금액)에 25%(계속 보유하는 사용권에 관련되는 유형자산의 비율)를 곱하여 계산된다.

b. 거래일에 차익 CU600,000을 인식한다. 이는 구매자-리스제공자에게 이전한 권리에 관련되는 차익이다. 이 차익은 CU800,000[유형자산 판매차익 총액(CU1,800,000 – CU1,000,000)]에 75%(구매자-리스제공자에게 이전한 권리에 관련되는 유형자산의 비율)를 곱하여 계산된다.

문단 100(a)를 적용하면 거래일에 사용권자산은 영(0)으로 측정되지 않을 것이다. 영(0)은 판매자-리스이용자가 계속 보유하는 사용권에 관련되는 유형자산의 종전 장부금액(CU1,000,000)의 비율을 반영하지 않을 것이기 때문이다.

판매자-리스이용자는 거래일에 해당 거래를 다음과 같이 회계처리한다.

해석위원회는 요청서에서 기술된 판매후리스 거래의 거래일 회계처리를 판단할 적절한 근거가 IFRS 16의 원칙과 요구사항에 있다고 결론 내렸다. 따라서 해석위원회는 이 사안을 회계기준 제정·개정 안건에 추가하지 않기로 결정하였다.

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